关键词：民营企业  内部审计  问题  对策

　　企业的兴旺发达是国家繁荣的经济基础，民营企业经过改革开放以来20多年的发展，尤其是在完成资本原始积累之后，自上个世纪90年代起获得了飞速的发展，在国民经济的发展中发挥了举足轻重的作用：民营企业是拉动我国经济增长的基本力量；民营企业是增加就业岗位的主要渠道；民营企业是推动我国市场经济体制形成的重要力量；此外，民营企业在促进地方经济发展中也发挥了不可替代的作用。总之，民营企业已经成为社会生产力发展的生力军，是我国国民经济的重要组成部分。据不完全统计，截至“十五”末期，民营工业企业的数量占中小规模工业企业的比重已达68.3％，私营企业法人单位498万家，民营经济占整个GDP比重超过60％。在许多地方，非公有制经济提供的税收支撑着地方财政收入，个体、私营企业吸纳的就业人员占新增就业人员的2/3以上。[1]

　　经过20多年的发展，中国民营企业已初步完成了以迅速扩大为主要内容的量的积累过程，开始进入质的提升阶段。越来越多的民营企业提出了“股份化、集团化、产业化、国际化”二次创业、建立现代企业制度的目标。现代企业制度的核心就是建立在法人产权制度基础之上的公司治理结构，现代企业制度的一个重要方面，就是企业必须形成激励与约束相结合的经营机制，以健全严密、有效的内部约束机制为保障，使企业真正成为“自主经营、自负盈亏、自我约束、自我发展”的法人实体，而内部审计正是这种约束机制不可或缺的重要组成部分。中国内部审计协会在《内部审计基本准则》（2003年）中对内部审计的定义是：是指组织内部的一种独立客观的监督和评价活动，它通过审查和评价经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性来促进组织目标的实现。国际内部注册审计师协会（IIA）对内部审计的最新定义（2001年）是：内部审计是一种独立、客观的保证和咨询活动。其目的在于为组织增加价值和提高组织的运作效率。它通过系统化和规范化的方法，评价和改进风险管理、控制和治理过程的效果，帮助组织实现其目标。两个定义在内部审计目标、基本职能、性质等方面的理解上有较大差异，这也反映了我国内部审计与国际内部审计发展水平的差距。

　　因研究需要，本文采纳的是国际内部注册审计师协会（IIA）的定义。内部审计置身于企业内部，熟悉情况、信息灵通，有条件了解和评价企业的产供销、人财物、企业运作及资源优化配置等各种情况，通过开展各种类型的审计工作，可以对完善企业治理结构、提高经营管理水平和效率等产生巨大作用，这些，正是我国目前民营企业所急需的。

　　自1983年恢复审计制度以来，我国内部审计在理论研究和实务工作上都取得了很大的发展，但总体水平与西方发达国家相比仍有很大的差距，并且我国大多数内部审计理论和实务的研究工作都是基于国有企事业单位进行的，民营企业内部审计的理论研究和实务探讨比较匮乏。近年来随着民营企业的发展需要，民营企业内部审计的研究工作虽然有所加强，但仍无法满足实践的需要，研究的广度和深度都还有待进一步提高。

　　一、民营企业内部审计存在的问题

　　随着民营企业的快速发展，内部审计在民营企业中已逐步得到了认识和推行，内部审计工作也取得了一定的成绩，但由于民营企业自身的局限以及所面临的制度、政策和法治环境等问题，内部审计仍存在着很多的问题和困难，主要表现在以下方面：

　　（一）民营企业对内部审计存在认识上的差异

　　我国民营企业对内部审计的认识上存在很大的差异。这些差异主要表现在两个方面：一是地区之间的差异。因为民营企业发展水平在我国地区之间差异相当大，如在东部沿海广东、上海、浙江等省市，民营经济相当发达，民营企业的规模和管理水平也很高，很多企业早己设立了内部审计机构，常规性地开展内部审计工作。但在一些民营经济不发达的中西部省份，民营企业内部审计还处于萌芽阶段，甚至还没有意识到开展内部审计工作的必要性。二是企业之间的差异。同地区相同条件的民营企业，有的很重视内部审计，将内部审计视为自己的左膀右臂，内部审计人员的地位高、权威重。而有的却忽视内部审计，把内部审计看成是现代企业管理的一种内部摆设，没能真正发挥内部审计在管理中的作用。

　　（二）内部审计定位不明确，独立性较差

　　独立性是内部审计的重要特征，独立性的大小决定了审计职能发挥作用的范围和效果。民营企业的特殊性质和经营环境决定了其内部审计制度，无论其机构设置还是人员安排都受制于企业主。我国目前民营企业的产权特征主要表现为高度集中和封闭，即企业为少数几个人或家族持有，外界参股比例小，股权高度集中。这样企业的决策通常都是企业主自己说了算，企业主的经营理念、经营作风、文化水平的不同，就会直接影响到内部审计的发展方向和重点，影响到审计结论的形成。而且由于产权高度集中在家族成员手中，“内部人说了算”，缺乏专业背景和技能。家族成员就成为了特殊阶层，他们往往被委以重任，其中包括内部审计部门。这样“内部人审内部人”，严重损害了内部审计的独立性，当然也大大降低了审计的效率和效果。

　　（三）内部审计机构设置不规范

　　由于我国民营企业对内部审计的认识和需求普遍处于一种初级阶段，国家对民营企业内部审计的开展缺乏必要的引导，设立内部审计是民营企业的一种自主行为，这样民营企业在设立内部审计机构时，有的照搬国有企业，有的照搬西方企业，照搬过程中不考虑民营企业本身的特点，只是机械地套用，造成了目前民营企业机构设置上的混乱。还有的民营企业为了节约成本，将内部审计部门与财务部门合并，或者与监察甚至保安部门混合设置；在架构上有的受董事会、监事会领导，有的受总经理领导，有的受财务总监领导，形式五花八门，严重损害了内部审计的独立性，导致企业内部审计工作受阻，无法有效发挥内部审计应有的作用。

　　（四）人员配备不足，人员素质普遍较低

　　目前我国民营企业内部审计普遍存在人员配备不足、人员素质不高的情况。很多民营企业虽然设置了内部审计机构，但为了节省费用，不肯出钱招聘素质高的审计人员，而是从财务部门或其他部门抽派人员来担当，有的审计人员往往还兼任其他职位。随着我国加入WTO，经济的全球化、国际化竞争日益加剧，民营企业面临更多的新问题、新困难和新风险。只有那些精通企业业务、具有经济、法律、会计、审计等多专业知识和能力的复合型内部审计人员，才能满足为企业管理层提供多方面服务的需要。民营企业内部审计队伍中虽然不乏高素质的专业人才，但就其整体而言，从业人员的素质偏低，还很难胜任当前和未来民营企业发展的需要。而且内部审计人员的后续教育做得不够，大多数内审人员仅具有财务领域的知识，还停留在以财务审计为主的审计初级阶段，在一定程度上限制了内部审计作用的充分发挥。

　　（五）国家利益容易被忽视

　　民营企业内部审计在审计过程中，往往无法把握自己的立场，特别是民营企业的利益与国家利益冲突时，只要有空子钻，民营企业的管理者就不会放弃自己的利益，从而左右内部审计的思想，干预内部审计行为。此时，民营企业的内部审计人员作为企业的内部成员，甚至是利益相关者，往往对发生的违法、违规行为睁一只眼闭一只眼，有时还会想方设法帮助企业进行隐瞒和掩饰，甚至帮助企业钻空子，侵犯国家利益。

　　（六）审计面窄，审计手段落后

　　目前很多民营企业内部审计还停留在财务审计即对企业资产、负债、所有者权益和收入、费用、损益的真实性和合规性审计查证上，目的限于查错防弊，保证公司资产安全。但是，随着市场经济体制的逐步发展和完善，企业的经营规模，经营环境和投资主体都发生了变化，如何防范经营和投资风险，如何降低企业成本，使企业在市场竞争中处于有利地位，如何加强财务核算和财务管理，提高企业经济效益等，这些都需要民营企业内部审计工作重点逐步转移到经营管理审计和经济效益审计上来，内部审计必须从传统的财务收支审计向采购审计、投资决策审计，管理效益审计等方向发展。另外，在审计手段上目前还是以手工作业和检查账目为主，以单一的事后审计、静态审计和现场审计为主要方式，既影响了内部审计工作的效率与效果，也无法更好的适应企业现代化经营的需要。

　　二、民营企业内部审计问题的原因分析

　　民营企业内部审计出现问题的主要原因在于两方面：一是民营企业本身的特性，包括资本结构、产权特征和管理层观念等方面；二是民营企业内部审计所处的外部环境，包括宏观经营环境、法治环境和内部审计行业发展水平等。

　　（一）民营企业的资本结构与产权特征

　　资本结构影响着企业治理结构即所有权的安排，而治理结构与内部审计密切相关。目前我国民营企业资本结构的特点是：资产负债率严重偏低。在这种资本结构的作用下，民营企业的决策权与经营权、主要投资者与主要管理者的身份呈高度合一的状态，缺乏债务治理机制。这样，企业的决策管理权集中在一人或少数人身上，包括内部审计部门在内的机构设置也由这些人来安排。当他们的素质和喜好不同时，受个人意志的影响，往往导致内部审计机构的设置五花八门，这是内部审计机构安排不合理的重要根源。在这种单一的产权结构下，所有权和经营权都集中在内部人手中，企业缺乏社会化的监督机制，企业处于一种决策、执行、监督三权合一的状态，致使内部审计的发展受阻。

　　（二）经营者的理念

　　“最高管理层的基本价值观是公司的主要原动力。如果他们缺乏道德，其他成员的价值观或行为迟早会衰退。”[2]在当今中国职业经理人还不发达的情况下，民营企业的领导人素质更是参差不齐。他们在创业初期靠胆识和经验创立了企业的根基，但在管理水平、文化水平、道德水平和守法诚信等方面普遍素质还有待提高，科学和规范经营始终是很多民营企业的一个难题。由于受经营者素质和传统思想的影响，加之内部审计在我国的发展水平不高，致使很多民营企业主尚未了解和意识到内部审计能给企业带来的好处，或者只是认识到内部审计很肤浅的一面，这样使内部审计在他们心目中的地位相当低，缺乏必要的重视，这就成为民营企业内部审计发展的一大障碍。

　　（三）民营企业内部审计理论研究滞后

　　民营企业内部审计的实践发展很快，机构和人员数量都迅速增加，实践的发展迫切需要理论的指导，但我国目前有关民营企业内部审计的指导理论相当缺乏，在已有的研究中有关民营企业内部审计的理论研究成果也非常缺乏。现在民营企业内部审计的工作很大程度是借鉴了国有企业的内部审计模式，即以传统审计概念中的行政色彩和手段，以监督检查和查错纠弊为主。虽然民营企业内部审计与国有企业内部审计有共同的一面，但由于其产权和公司治理结构不同，必然还存在很多特殊的一面，特殊的一面是什么？目前研究的还很少。整个民营企业内部审计领域，无论是大的理论框架，还是小的实务理论，都还没有深入的研究成果，没有形成完整的体系。这种现状无疑限制了民营企业内部审计的进一步发展，也是导致我国民营企业内部审计出现发展水平高低不同的一个重要原因。

　　（四）民营企业内部审计的法律法规不健全

　　法律法规不健全是导致我国内部审计制度不尽完善、内部审计工作成效不大的主要原因之一。从我国已颁布的审计法律来看，有关内部审计的法律依据主要是1994年颁布的《审计法》和1995年发布的《审计署关于内部审计工作的规定》，但它们只是为搞好国家审计监督服务的，范围也仅限于国有企业和行政事业单位，并没有将民营企业内部审计纳入其中。显然这些立法远远不能满足民营企业发展的需要。民营企业发展到今天，无论在数量、规模和竞争力等方面都能与国有企业相提并论，也同样需要加强内部控制和规范性运作机制。内部审计领域没有统一的执业标准，从而使审计工作凭经验、按习惯行事，严重削弱了内部审计的权威性。而市场发达的国家对内部审计的资格和执业标准都用法律的形式规范下来。如美国1917年就出台了内部审计准则制度，1941年开始实行内部审计师制度，这些规定为提高内部审计人员的执业水平、提高内部审计人员的地位和权威性发挥了重要作用。

　　（五）内部审计行业组织的影响力和权威性不够

　　1987年我国成立了首个内部审计科学学术性团体——中国内部审计学会，在1998年改为内部审计协会，统一指导全国的内部审计工作。内部审计协会为我国内部审计理论与实践的传播和推广发挥了很大的作用，但很长一段时间以来，它作为政府审计的附属机关，官僚行政色彩浓厚，在整个内部审计行业中的地位和权威性不够。而且长期以来，内部审计协会的目标重点多关注在国有企业，对民营企业内部审计的发展促进不明显。近年来，虽然在内部审计协会出台了一些对民营企业也适用的内部审计程序和操作办法，但还不像国家审计一样有整套审计准则和操作规范，内部审计只能参照国家审计的一些做法，操作上缺乏权威性。同时，民营企业内部审计缺乏行之有效的审计手段，特别是在审计往来款项函证、银行存款对账、审计线索外调和延伸等事项，缺乏法律上的审计权限和强制手段，一定程度上制约着民营企业的内审工作质量。

　　三、民营企业内部审计问题的对策

　　鉴于我国民营企业内部审计现状及存在的突出问题，民营企业内部审计无论定性定位、体制机制或方法方式等，都无法进一步适应现代企业制度要求和企业发展的需要。内部审计与入世以来新要求的差距日益扩大，其局限性随着经济境的不断变化则更加明显，因而亟需对内部审计加以改进和完善，并谋求全方位、宽领域、高质量的发展。要完善我国民营企业内部审计，绝不是件一撮而就的事情，也不是头痛医头、脚痛医脚的短期行为，而是一个长期的、全方位的提高和改善的过程，应该根据民营企业本身的特点，从民营企业自身、内部审计行业组织、政府政策以及法律法规等多方面着手，有计划有目的地逐步改善和提高。

　　（一）明确内部审计的性质与定位

　　民营企业必须首先认识到的一点就是：内部审计在企业经营管理中处于极其重要而又特殊的地位。内部审计既是企业内部控制的重要组成部分，也是监督与评价内部控制其他部分的主要力量，因而其在强化内部控制方面应当发挥不可替代的积极作用。在民营企业经营管理中，随着外部环境变化、各种风险增多、公司治理加强及内部组织重整，内部审计工作在改进风险管理和完善治理结构等方面发挥了审查、评价及促进作用，由此也赋予了内部审计人员更重、更多的职责和使命。事实上，内部审计的作用还在于帮助组织进行“软控制”环境的营造，成为内部控制过程设计的顾问，建议并督促管理当局建立健康积极的组织文化，使其成员能自觉地把办事准则和职业道德放在首位，共同致力于组织目标的实现。

　　（二）合理设置内部审计组织机构

　　目前我国很多民营企业设立的内部审计机构基本上都处于与其他职能部门平行的地位，有些中小型民营企业甚至还没有专职的内部审计机构，这就无法保证内部审计的独立性、客观性及权威性。随着企业制度的不断创新和治理结构的逐步完善，规模较大的民营企业及企业集团都应适应现代企业制度的要求，合理设置其包括审计部门在内的内部组织机构。就内部审计机构及其设置而言，可以在股东大会、董事会及经理层之下分别设立监事会、审计委员会及内部审计部门，三者之间由上而下存在业务指导关系，内部审计机构的设置应高于其他各职能部门，其在业务上向审计委员会负责并报告业绩，在行政上向经理层负责并报告工作。对于规模较小、不设审计委员会的企业，内部审计机构可以直接对董事会负责，并在业务上接受监事会的指导。这种双重负责的组织形式，既有利于内部审计工作的正常开展，也有利于其作用的充分发挥。

　　（三）扩大内部审计的职能及范围

　　目前，我国内部审计人员大多将主要精力投放在财务数据的真实性、合法性的审查及监督上，很多民营企业的内部审计主要职能还停留在查错防弊的水平，而不是对企业管理做出分析、评价和提出管理建议，审计的对象也主要是会计报表、账簿、凭证及相关资料。随着现代企业制度的建立，外部制约机制的加强，内部管理水平的提高，会计电算化的普及，账面资料的错误弊端会越来越少，内部审计的工作重点也必须转向为企业内部的管理、决策及效益服务，内部审计的职能作用也应从审查和监督向评价与咨询方面拓展。内部审计也不能只局限于财务领域，应将其扩展到企业经营管理的各个方面。因此，内部审计人员的定位应从以监督为主的“警察”、“裁判”等角色向以评价与监督并重的“参谋”、“助手”等角色转变，突出内部审计“内向性服务”的特点，开拓内部审计更加广阔的生存与发展的空间。

　　（四）改进内部审计的方式和方法

　　民营企业内部审计工作目标必须与本企业经营目标相协调，打破原有“双向领导”体制的束缚，突破单纯的、事后审计的传统方式，转移到事前、事中审计上来，既要对企业单位的重大经营决策、重点投资项目及占用资金数额较大的主营业务实行事前审计，又要监督和评价有关项目、预算及合同的真实性、合理性、合法性和有效性，及时反馈信息并防止失误，从而需要对企业内部控制进行全过程、全方位的监督和评价。随着计算机技术的发展及其在企业中应用水平的提高，利用计算机进行内部审计，在企业内部建立一个完善、高效的审计信息化系统和审计操作平台，对内部财务信息系统及会计工作实施有效监控与评价，对企业资金、各种资产进行密切跟踪。此外，内部审计的实施应从单纯依靠内部审计人员的力量向内部审计与外部审计相结合的方向发展，缓解内部审计人员少而任务重的矛盾，提高内部审计工作的效率与质量。

　　（五）拓展内部审计的作业领域

　　从目前的实际情祝分析，我国目前许多民营企业存在一定的差错与弊端、数据资料虚假、会计信息失真，因而内部审计应该加强真实性审计工作，合规性审计目标或效益性审计目标将上升为主要的审计目标，内部审计工作的重点届时也会发生转移。有条件的民营企业在有效开展或恰当委托外部从事财务审计的基础上，内部审计部门应重点向内部控制审计、管理（经营）审计、经济责任审计等领域拓展作业。

　　（六）提高内部审计人员的素质

　　企业经营环境的日益复杂和竞争的愈加激烈，对内部审计人员的素质提出了更高的要求。当前，民营企业要根据其在市场竞争中的战略定位与内部审计的发展要求，尽快培训和培养一批高素质的内部审计人才。内部审计人员不仅需要精通财务会计，还需要适当了解其他业务领域，掌握相关知识与技能，以便更好地实施审计并为企业管理服务。随着内部审计工作由财务领域向经营管理领域的渗透与扩展，内部审计人员的构成也应该趋向多元化，不仅要有懂财务及审计的专业人才，还应配备精通各项相关业务的专门人才，聘请有丰富经验和较高业务水平的人员充实内部审计部门，以适应审计领域日益拓展的需要，使内部审计机构在现代企业制度下发挥更大的作用。

　　（七）加强内部审计的行业管理

　　要加快各级内部审计协会的组织建设与制度建设，尽快设立和完善地方性或区域性内部审计协会，建立健全中国内部审计新的行业管理体制，对内部审计机构和内部审计人员进行行业自律管理，指导和监督内部审计工作的开展。我国企业的内部审计工作应当由行政型的法规强制管理、分散管理，向社团型的行业自律管理、集中管理转变。实行内部审计人员上岗资格制度。加强对民营企业内部审计工作宣传力度，树立先进典型，促进民营企业内审工作不断上层次、上水平，推动民营企业内审工作更快更好发展。同时要加强业务指导和业务培训的针对性，从民营企业自身对民营企业内审业务指导和业务培训要注重实际操作和实际经验，注重审计案例的研究分析，而且培训要求成本低、见效快。

　　（八）完善内部审计的法律法规制度

　　国家审计署已于2003年3月4日以第4号令发布了《审计署关于内部审计工作的规定》，该规定于同年5月1日起施行；中国内部审计协会也于2003年4月12日印发了《内部审计基本准则》、《内部审计人员职业道德规范》及十个具体准则，并于6月1日起施行。它们的颁布与施行是内部审计工作的一件大事，是完善与发展内部审计工作规制的重要举措。但是，从内部审计现状及未来发展角度分析，这些规制还远不能满足实际需要，尚需在实践中紧密结合未来发展变化情况，并积极借鉴国外先进或成功的经验与做法，对之不断加以总结改进并充实提高，以制定出较为健全有效的我国内部审计规范体系，最终实现企业内部审计的制度化，规范化、职业化及国际化。

　　参考文献

　　[1] 中国审计体系研究课题组，《中国审计体系研究》，北京：中国审计出版社，1999年.

　　[2] 张厚义，《中国私营企业发展报告》，北京：社会科学文献出版社，2003年.

　　[3] 中国内部审计协会，《内部审计理论与实务》，北京：中国石化出版社，2004年.

　　[4] 劳伦斯·索耶，《现代内部审计实务》，北京：中国商业出版社，1990年.

　　[5] 理查德·K·莱特里夫等，《内部审计原理与技术》，北京：中国审计出版社，2001年.

　　[6] 陈艳利、刘英明，《基于公司治理的内部审计问题研究》，审计研究，2004年第5期.

　　[7] 刘实，《论企业管理变革对内部审计

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